A referência à “propriedade” não significa que apenas o titular deste direito real figurará como sujeito passivo do imposto, mas também aquele titular do domínio útil e ainda o possuidor de imóvel urbano (arts. 32 e 34 do CTN).
No tocante à sujeição passiva, importante observar a situação do locador. É comum em contratos de locação a existência de cláusula na qual se define o inquilino como responsável pelo pagamento do IPTU, todavia, a relação jurídica entre o inquilino e o bem é de mera detenção, não havendo o necessário animus domini que caracterize a posse na forma da lei civil. Trata-se de vínculo de natureza pessoal, decorrente de um negócio jurídico, e não real, decorrente da relação do indivíduo com o bem.
Por tais motivos, o inquilino não se enquadra nas situações de sujeição passiva descritas no art. 34 do CTN, sendo inclusive inválida perante o fisco a cláusula contratual que lhe atribui a responsabilidade pelo pagamento do imposto, não podendo o locador (proprietário) invocá-la para eximir-se da cobrança.
Disposições nesse sentido não possuem eficácia para descaracterizar a definição legal do sujeito passivo, tratando-se de mera convenção entre as partes, que não é oponível ao ente tributante por força do art. 123 do CTN. Assim, aquele que aluga um imóvel para terceiro e, no contrato, estipula que este terceiro (locatário) deverá arcar com o IPTU, corre o risco de ver desconsiderada a cláusula contratual e responder pela obrigação tributária em eventual cobrança administrativa ou judicial.
É necessário que o proprietário, ao locar o imóvel, tenha ciência de que o inadimplemento do IPTU não será cobrado do inquilino (detentor), mas sim do proprietário cadastrado, que também será legitimado a figurar no polo passivo de eventual execução fiscal. Restará ao proprietário apenas o direito de regresso para reaver o que pagou. O mesmo raciocínio se aplica ao comodatário.
No município de Boa Vista, a Lei Complementar Municipal nº 1.223/09 (Código Tributário Municipal) institui e regulamenta o IPTU, trazendo algumas disposições similares às do CTN e outras específicas da competência dos municípios.
O art. 115 traz a regra matriz de incidência do imposto, reproduzindo basicamente a redação do CTN, segundo a qual, “o IPTU tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse, a qualquer título, de bem imóvel, por natureza ou acessão física, como definido na lei civil, situado na zona urbana e urbanizável do município”.
Já o art. 116 define como zona urbana, para efeitos de IPTU, aquela definida na Lei nº 926/06, que institui o Plano Diretor do Município de Boa Vista, porém, com a ressalva da existência de pelo menos dois melhoramentos construídos ou mantidos pelo Poder Público, também na mesma linha da lei federal. Os melhoramentos estão assim definidos na legislação: a) meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais; b) abastecimento de água; c) sistema de esgotos sanitários; d) rede de iluminação pública, com ou sem posteamento, para distribuição domiciliar; e) escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel considerado.
Desse modo, além de fazer parte da zona urbana definida no plano diretor do município, o local onde se situa o imóvel deverá contar com, no mínimo, dois destes melhoramentos para que esteja materializado o fato gerador do IPTU, isto é, para que se enquadre na definição legal de “imóvel urbano”.
Relevante frisar que também é considerada “zona urbana” as áreas urbanizáveis ou de expansão urbana referentes a loteamentos aprovados pelos órgãos competentes e destinadas à habitação, indústria ou comércio, mesmo localizadas fora da zona urbana definida em lei (art. 116, parágrafo único, da LC 1223/09). Nesse caso, não se exige nenhum dos melhoramentos descritos na lei.
Com relação ao elemento temporal, considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no primeiro dia de janeiro de cada exercício financeiro (art. 115, § 1º, da LC 1.223/09). Por conseguinte, aquele que for proprietário, possuidor ou titular do domínio útil de bem móvel no dia 1º de janeiro do exercício financeiro, estará praticando o fato gerador do IPTU, considerados, obviamente, os demais elementos da relação jurídica tributária.
Ponto que merece especial atenção diz respeito ao lançamento do imposto, que poderá ocorrer nas modalidades de lançamento direto ou de ofício (art. 75, I, a, da LC 1.223/09). O art. 86 da Lei Municipal estabelece as formas de lançamento do sujeito passivo, considerando-o regularmente notificado se houver recebido um dos seguintes documentos: carnê de pagamento, documento de arrecadação municipal (DAM), notificação/recibo, comunicado ou aviso.
Em geral o lançamento do imposto é realizado com o envio do carnê de pagamento ao endereço do sujeito passivo, via correio. Para tanto, a Prefeitura mantém um cadastro de imóveis situados em seu espaço geográfico, sendo este cadastro a base de dados utilizada para notificar os contribuintes de que devem recolher o IPTU.
Como se sabe, a notificação ao sujeito passivo é condição para que o lançamento tenha eficácia, tornando exigível o crédito nele representado. Segundo destaca o professor Leandro Paulsen1, “trata-se de providência que aperfeiçoa o lançamento, demarcando, pois, a constituição do crédito que, assim, passa a ser exigível do contribuinte – que é instado a pagar e, se não o fizer nem apresentar impugnação, poderá sujeitar-se à execução compulsória através de Execução Fiscal – e oponível a ele – que não mais terá direito a certidão negativa de débitos em sentido estrito.
Existe em favor do Fisco Municipal a presunção de que a notificação enviada ao endereço constante no cadastro imobiliário aperfeiçoa o lançamento. Assim, presume-se entregue ao contribuinte a notificação enviada ao endereço do imóvel cadastrado em seu nome. Essa presunção não é absoluta, contudo, caberá ao sujeito passivo o ônus de provar que não recebeu o documento de cobrança. O Código Tributário Municipal dispõe sobre a referida presunção e a forma de infirmá-la nos §§ 2º e 3º do art. 86.
A notificação poderá ocorrer ainda através de edital publicado na forma do § 4º do art. 86 do Código Tributário Municipal, com a ressalva de que essa forma de comunicação somente será utilizada caso haja impossibilidade de notificar o sujeito passivo por correio ou pessoalmente e ainda na hipótese de recusa no recebimento da notificação.
Ainda no tocante à notificação, importante observar que o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento firmado no sentido de que “os tributos sujeitos a lançamento de ofício, tais como IPTU e IPVA, a remessa pelo Fisco da notificação de pagamento ou carnê, constitui o crédito tributário” (REsp 1664563/SP, DJE 09/10/2017).
Na mesma linha tem-se a Súmula 397 – STJ, segundo a qual “o contribuinte de IPTU é notificado do lançamento pelo envio do carnê ao seu endereço.”
Portanto, para o STJ não se faz necessária a instauração de processo administrativo pelo ente municipal para constituir definitivamente o crédito tributário, uma vez que o lançamento e envio da cobrança já seriam suficientes para sua regularidade.
A análise pormenorizada do lançamento, sua notificação e constituição do crédito tributário do IPTU é de suma importância para fixar o início do prazo prescricional do tributo. Pode-se concluir, diante da legislação vigente no município de Boa Vista, do Código Tributário Nacional e do atual posicionamento do STJ, que o termo inicial pra contagem do prazo prescricional previsto no art. 174 do CTN é a data de entrega do carnê de pagamento, documento de arrecadação municipal (DAM), notificação/recibo, comunicado ou aviso de cobrança no endereço do contribuinte, presumindo-se a notificação.
Entretanto, quando pagamento do imposto se der de forma parcelada nos casos em que próprio município assim faculta, discute-se se o prazo prescricional ficaria suspenso enquanto as parcelas não forem quitadas. A questão está afeta à natureza jurídica desse parcelamento. Em razão da relevância da matéria, o Superior Tribunal de Justiça decidiu afetá-la à sistemática dos recursos repetitivos (REsp 1658217/PA e REsp 1641011/PA – Tema 980), ainda pendentes de julgamento.
O enfrentamento do tema é de suma importância e refletirá em todos os municípios brasileiros, considerando que o parcelamento é prática adotada por quase todas as administrações municipais.
*Advogado Tributarista. Presidente da Comissão de Direito Tributário da OAB Roraima. Sócio do Escritório Pelegrini & Feitosa Advogados.
1 Paulsen, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 8ª Ed.
